LE NOTE DI VARIAZIONE IVA E LE ULTIME NOVITÀ

La Legge di Bilancio 2017 ha previsto delle novità in campo di note di variazione IVA. Infatti, le novità introdotte hanno, di fatto, ripristinato le modalità e le tempistiche dell’emissione della nota di variazione IVA da parte del creditore in caso di procedura concorsuale, annullando la disciplina che era stata introdotta dalla Legge di Stabilità del 2016.

Come sappiamo, la Legge di Stabilità 2016 era intervenuta sulla disciplina delle note di variazione IVA anticipando al momento di apertura di una procedura concorsuale la possibilità per il contribuente di emettere la nota di variazione IVA e, di conseguenza, di portare in detrazione l’IVA relativa al mancato pagamento in caso che lo stesso derivasse da procedure concorsuali.

Un altro intervento legislativo aveva riguardato gli adempimenti relativi alle variazioni in diminuzione. Infatti, da sempre erano previsti degli adempimenti a carico del cedente o prestatore, ovvero la registrazione della nota di variazione ed il suo computo ai fini della liquidazione dell’IVA, nonché adempimenti a carico del cessionario o committente che, avendo detratto l’IVA, doveva restituirla all’erario.
Tali adempimenti avevano creato prima dell’intervento legislativo della Legge di Stabilità 2016 incertezze operative.
Infatti, con il nuovo comma 5 dell’art. 26 del D.P.R. 633/72 era previsto che, in linea di massima, il cessionario o committente aveva l’obbligo di registrare l’operazione a norma dell’art. 23 o dell’art. 24 del D.P.R. 633/72 e di computare l’IVA nella liquidazione corrispondente.

Sempre il comma 5 però stabiliva una deroga al principio generale sopra esposto, ovvero che per i casi di variazioni derivanti da procedure concorsuali il cessionario o committente non aveva più l’obbligo di registrare la variazione nel registro delle fatture emesse o in quello dei corrispettivi, né di computare tale imposta nella liquidazione.

La Legge di Bilancio 2017 ha nuovamente modificato il comma 2 dell’art. 26 del D.P.R. 633/72 disponendo che l’emissione della nota di credito e, di conseguenza, dell’esercizio del diritto alla detrazione è condizionato all’infruttuosità delle procedure concorsuali.

E’ stato inoltre eliminato dai commi 8 e 12 dell’art. 26 del D.P.R. 633/72 il riferimento al comma 4 dello stesso articolo, in quanto tale comma è stato abrogato appunto dal comma 1, lett. b) del comma 567 della Legge di Bilancio 2017.

Questo ha comportato per quanto riguarda le procedure concorsuali che la nota di variazione può essere emessa soltanto quando risulta soddisfatto il requisito dell’infruttuosità della procedura.
Quindi, le modifiche introdotte dalla Legge di Stabilità 2016 sono state eliminate e si deve far ritorno nuovamente ad attendere la chiusura della procedura per poter emettere la nota di variazione.

In calce si riepilogano i momenti in cui si ritiene la procedura concorsuale infruttuosa.

Ricordiamo anche che la Legge di Stabilità 2016 aveva modificato il secondo periodo del comma 5 dell’art. 26 del D.P.R. 633/72. Tali modifiche prevedevano che l’organo della procedura nel ricevere la nota di accredito non avrebbe dovuto annotarla con il segno meno nel registro degli acquisti, comportando che, mentre il cedente/prestatore avrebbe recuperato l’IVA corrispondente al corrispettivo non riscosso, la procedura non avrebbe dovuto rendersi debitrice dell’IVA e, di conseguenza, dell’imposta se ne sarebbe fatta carico l’Erario.

Tale modifica è stata eliminata dalla Legge di Bilancio 2017, equiparando di fatto il cessionario/committente in bonis da quello sottoposto a procedura concorsuale; infatti, ora, in entrambi i casi, qualora tale soggetto abbia registrato l’operazione a credito nel registro di cui all’art. 25 del D.P.R. 633/72, dovrà registrare la variazione a debito nei registri delle fatture di vendita ovvero dei corrispettivi.

Su tale argomento sono stati forniti dei chiarimenti nel corso di Telefisco.

Il più importante chiarimento fornito dall’Agenzia delle Entrate riguarda l’individuazione del momento a partire dal quale è possibile l’emissione della nota di credito nel caso in cui il debitore sia assoggettato alla procedura di concordato preventivo.
In tale ambito, l’Agenzia delle Entrate conferma quanto aveva già espresso con C.M. n. 77/E del 2000, ovvero, che la nota di credito può essere emessa soltanto quando è definitivamente accertata l’infruttuosità della procedura concorsuale.
E tale momento non riguarda soltanto il decreto di omologazione – che chiude formalmente la procedura – ma è necessario considerare anche il compimento di tutti gli obblighi assunti in sede concordataria da parte del debitore. Ne consegue che laddove, in caso di mancato adempimento, ovvero in conseguenza di comportamenti dolosi, venga dichiarato il fallimento del debitore, la rettifica in diminuzione può essere eseguita, solo dopo che il piano di riparto dell’attivo sia divenuto definitivo ovvero, in assenza di un piano, a chiusura della procedura fallimentare.

L’altro quesito sottoposto all’Agenzia delle Entrate riguarda l’abrogazione del secondo periodo del comma 5 dell’art. 26 del D.P.R. 633/72.

Si ricorda che tale norma prevedeva un caso di esonero dal generale obbligo di registrazione dalla nota di credito ricevuta nel caso in cui la stessa fosse stata emessa dopo l’assoggettamento a procedura concorsuale del cessionario o committente.
Il quesito sottoposto chiede quali siano le conseguenze procedurali dell’eliminazione del secondo periodo del comma 5 dell’art. 26 del D.P.R. 633/72.

In tal senso, l’Agenzia delle Entrate conferma quanto aveva espresso nella R.M. n. 155/E del 2001, ovvero che: gli organi della procedura sono tenuti a registrare nel registro IVA la variazione in aumento; tale adempimento consente di esporre il credito eventualmente esigibile nei confronti del fallito tornato in bonis ma non determina l’inclusione di tale credito IVA vantato dall’Agenzia delle Entrate nel piano di ripartizione finale; il curatore, quindi, non è tenuto ad ulteriori adempimenti.
Fonte: Fiscalfocus